Droit Fiscal Général

INTRODUCTION

L'impôt assure la couverture des dépenses des organismes publics. Dans le budget, il faut déterminer les charges et prévoir leur financement, d'où la fiscalité. L'impôt en tant que moyen de répartition équitable des charges publiques entre les individus, introduit un élément personnel capital (il touche l'individu dans ses biens et il est à la source du pouvoir politique).

    Section 1. La notion d'impôt.

Imposer : contraindre les particuliers et les entreprises à verser de l'argent aux fonds publics sans contrepartie. C'est un prélèvement par voie d'autorité de la richesse détenue par les particuliers et les entreprises. C'est un mode d'appropriation publique de la richesse.
Impôt : prélèvement pécuniaire effectué par voie d'autorité selon des règles légales, à titre définitif, sans contrepartie déterminée, en vue d'assurer la couverture des charges publiques.

         §1. Eléments constitutifs de la notion d'impôt.
              A. Prélèvement pécuniaire.
L'impôt est perçu en argent contrairement à un recouvrement en nature. Cependant, possible de s'acquitter de l'impôt avec des oeuvres d'art, des livres ..., de grande valeur. Ce n'est pas un droit pour le contribuable de payer ainsi, car c'est l'Adm° fiscale qui décide d'accepter ou non (c'est une dation en paiement).

L'impôt est une technique de liberté : autrefois les procédés étaient beaucoup plus contraignants, l'impôt est moins intentatoires aux libertés individuelles. Dans un Etat moderne, libéral et démocratique, l'impôt permet à l'Etat d'asseoir son autorité. C'est la source de vie d'un Etat qui refuse d'éxister par la force.

              B. Voie d'autorité.
L'impôt est le nerf de la puissance P. A l'origine, c'est le tribut imposer au vaincu par le vainqueur.
L'impôt est obligatoire et sa mise en oeuvre suppose des PPP.
   
                   1) Caractère obligatoire
On ne peut pas échapper à l'impôt en refusant d'utiliser tel ou tel service P ou en contestant le bien fondé d'une action de l'Etat. Cependant la volonté du contribuable n'est pas totalement absente, il y a des options fiscales au choix du contribuable :
- En matière d'impôt sur le bénéfice, les petites entreprises ont le choix entre la technique du forfait ou celle du réel (impôt sur le revenu).
- L'enfant mineur d'un foyer fiscal peut faire une déclaration séparée de celle de ses parents.
- Les salariés peuvent déduire des soit des frais engagés, soit une réduction forfaitaire de 10%.
- Quand une exonération est prévue par un texte légal, le contribuable doit en demander le bénéfice, ce n'est pas automatique.

                   2) Mise en oeuvre des PPP.
Le contribuable est constitué débiteur par voie de décision unilatérale de l'Adm° fiscale, ce qui n'exclut pas une concertation (commission départementale des impôt directs et des taux sur le CA).
Il peut être fait usage de la contrainte. Le contribuable en fera l'objet seulement si il n'a pas exécuter ses obligations (exécution forcée).

              C. Prélèvement consenti selon des règles légales.
                   1) Principe du consentement.
L'impôt, en tant qu'acte de la puissance P, postule l'existence de l'Etat ( existence d'un pouvoir capable d'imposer ses décisions, constitué d'une Adm° dépendante de ce pouvoir centrale et d'un corps de fonctionnaire hiérarchisé).
Aux temps féodaux, l'impôt était prélevé par les Seigneurs en échange de leur protection.

                   2) Modalités du consentement.
La Constitution de 1958 renvoie à la DDHC :
- Art 13 : Pour les dépense de l'Adm° P et entretien d'une armée, une contribution collective est indispensable, elle doit être répartie également entre les sujets à raison de leurs facultés.
- Art 14 : Tous les citoyens ont le droit de constater par eux-mêmes ou par leurs représentants la nécessité de la contribution P, de la consentir librement, d'en suivre l'emploi et d'en déterminer la quotité, l'assiette, le recouvrement et la durée.

Le consentement de l'impôt nécessite 2 interventions du législateur :
- Il établit le régime de l'impôt par des lois fiscales, mais ceci n'est pas suffisant pour donner au gouvernement le droit de prélever l'impôt. L'autorisation est une disposition budgétaire contenue dans la loi de finances, avec une structure et une présentation particulière. L'autorisation est contenue dans l'art 1 de chaque loi de finances. L'autorisation concerne l'ensemble des impôts. Sans cette autorisation, impossibilité de lever l'impôt. L'autorisation de lever l'impôt est donnée pour un an lors du vote de la loi de finances.
  
                   3) Limites du consentement.
Erosion du pouvoir fiscal du législateur.
Les limites externes :
- Art 55 de la constitution : en droit fiscal, il y a de nombreuses conventions bilatérales pour éviter notamment la double imposition.
- CEDH : dispositions qui peuvent être invoquées par les contribuables. C'est le ppe de la reconnaissance du droit à la vie privée, c'est une limite à l'impôt car les Etats ont le droit d'assurer leur bien-être économique (reconnaissance du pouvoir fiscal).
Les limites internes :
- La constitution contient des dispositions qui reconnaissent à d'autres collectivités P certaines compétences, ceux sont les collectivités locales.
Elles s'administrent librement (art 72), donc elles ont une autonomie financière, des ressources propres dont elles assurent la maîtrise. Il appartient au conseil constitutionnel d'équilibrer les compétences des conseils élus et du législateur. Le législateur a reconnu une autonomie aux collectivités locales pour la fixation de certaines taxes (taxe d'habitation, les 2 taxes foncières et la taxe professionnelle), cependant, il en fixe les limites.
- Le pouvoir réglementaire intervient dans le domaine législatif, (art 38).
- Art 34 de la constitution : Les règles de procédure contentieuses relatives à l'assiette, au taux et au recouvrement ne rentrent pas dans le cadre de l'impôt.
- Importance de l'Adm° fiscale qui joue un grand rôle dans l'élaboration de la loi fiscale, par l'intermédiaire du service de législation fiscale.
- Restriction du pouvoir d'Adm° des parlementaires en matières de ressources P (art 40).

              D. Prélèvement à caractère définitif  sans contrepartie déterminée.
                   1) Caractère définitif.
C'est la distinction de l'impôt avec l'emprunt P.

                   2) Sans contrepartie déterminée.
Perçu dans l'intérêt général, au profit de l'Etat et des collectivités territoriales et non pour telle ou telle action précise. Il appartient aux assemblées de déterminer les différentes composantes de l'intérêt général en approuvant un plan détaillé de dépenses.
Devant le juge de l'impôt on ne peut pas contester une imposition au motif que l'objet paraît illégal ou inconstitutionnel. CE 18 mars 1987 :un contribuable contestait le montant de son impôt sur le revenu au motif qu'une partie serait forcément consacrée au remboursement de l'IVG, le CE refuse. CE 13 novembre 1993 : existence d'une contribution mise à la charge des exploitants pour compenser les nuisances subies par les riverains de l'aéroport d'Orly et de Roissy. Ce n'est pas une taxe, c'est un impôt car il n'y a pas de contrepartie, c'est seulement pour donner des ressources supplémentaires à la commune. Le CE annule cet impôt car il n'a pas été institué par le législateur.

              E. L'impôt a pour objectif essentiel la couverture des charges P.
                   1) Objectif financier.
Ce sont les fonctions collectives qui justifient le prélèvement de l'impôt. Il doit donner les moyens nécessaires aux collectivités P.
Pour que l'impôt soit rentable, il doit être productif (il doit rapporter plus que le montant de ses frais de perception), établi au taux le plus efficace (ce n'est pas forcément le taux maximum) et il faut que les frais de recouvrement ne soient pas élevés.
L'impôt doit être stable, il est trop lié à la conjoncture, les impôts les plus instables sont l'impôt sur les dépense, l'impôt sur le revenu est le plus stable. En période d'inflation, les dépenses de l'Etat augmentent donc l'impôt aussi.
L'impôt doit être élastique.

                   2) Objectif économique et social : l'interventionnisme fiscal.
- La notion d'interventionnisme fiscal : utilisation de l'impôt dans un but autre que celui des recettes, action sur la structure économique et sociale par le biais d'exonérations ou de surtaxations.
L'action globale : pour lutter contre l'inflation de 1948, il y eut un prélèvement exceptionnel pour compenser un pouvoir d'achat excédentaire. Majoration exceptionnelle de l'impôt sur le revenu dans la loi de finance de 1974 afin de diminuer le pouvoir d'achat, il était prévu que l'impôt soit reversé aux contribuable au cours de l'année 1975, car on attendait une récession.
L'action sélective : elle peut viser une entreprise déterminée qui aura la compétence, par exemple, de créer des emplois. Surtaxations afin de pénaliser certaines activités (alcool, exploitation de films porno).
- Efficacité de l'interventionnisme fiscal : Exonérations et allégements se combinent souvent et ont parfois des effets imprévus. Actuellement l'utilisation de l'impôt dans un cadre économique et social fait l'objet de controverses. Quand les collectivités P veulent agir financièrement pour obtenir des résultats économiques, l'utilisation de l'impôt est préférable à celle de la dépense : exonération a un effet incitatif supérieur à celui d'une subvention, d'une prime. Cependant, avec l'outil fiscal, les effets ne sont pas toujours prévus.
- Limites de l'interventionnisme fiscal : Mr Lauré voulait instituer un impôt neutre au regard des circuits de production, les taxes sur les CA pénalisaient les circuits longs de production et de distribution, la TVA et son système de déduction étaient plus simple.

                   3) Primauté de l'objectif financier.
Il n'y a pas de possibilité de substitution dans la mesure où c'est la seule ressource gratuite de l'Etat.
L'objectif financier permet d'éviter le phénomène de confiscation, l'impôt est rentable si l'on adopte un taux efficace.
Rechercher la simplification du système fiscal permet moins de fraude et d'évasion, donc une plus grande égalité entre les contribuables.

         §1. Les distinctions opérées.
              A. Impôt, taxe et redevances.
                   1) Traits communs.
Ordonnance de 1959 : la redevance est la rémunération pour les services rendus. La taxe et la redevance sont prélevées à l'occasion d'un service (contrepartie déterminée à la différence de l'impôt).

                   2) Les différences.
- La taxe est perçue au profit des SPA, la redevance est perçue aussi bien pour les SPIC que pour les SPA.
- La taxe est un prélèvement obligatoire auquel l'usager ne peut échapper qu'il utilise ou non le service. La redevance est perçue par les seuls usagers du services ou de l'ouvrage P.
- Le montant même du prélèvement : Le montant de la redevance doit être proportionné au coût occasionné par le fonctionnement du service ou de l'ouvrage. Le montant de la taxe est sans rapport avec le coût du service.                    
- La taxe va faire partie des impositions de toute nature, contrairement à la redevance. Le législateur doit déterminer l'assiette, le taux et les modalités de recouvrement de la taxe. La redevance a un régime réglementaire, sa création se fait per décret en CE.

              B. Impôt et taxes parafiscales.
                   1) Notion de taxes parafiscales.
Art 4 de l'Ordonnance du 2 janvier 1959 : Elles sont perçues dans l'intérêt économique ou social au profit d'une personne morale de droit P ou privé autre que l'Etat, les collectivités territoriales ou leurs EPA. Elles sont seulement au profit des SPIC et des personnes morales privées.
Comme l'impôt, la taxe parafiscale est un prélèvement obligatoire, on ne peut pas y échapper quand on rentre dans la catégorie de ceux qui sont prévus par les textes réglementaires, même si on refuse d'adhérer aux objectifs de la personnes morales en question.
L'Etat va donc prêter ses PPP à une personne morale qui bénéficie de telles taxes.
Elle est différente de l'impôt car elle est perçue, non pas dans un intérêt P, mais pour permettre à une personne morale de poursuivre son activité.

                   2) Régime.
Elle n'appartient pas à l'imposition, ce qui exclut, en ppe, la compétence du législateur. Mais l'ord. de 1959 a prévu un régime mixte, mi-règlementaire, mi-législatif, les taxes parafiscales seront créées par décret en CE et leur prélèvement devra être autorisé dans la loi de finances chaque année.
Le décret de 1981 précise qu'elles ne peuvent être créées que pour 5 ans, afin de donner au gouvernement la possibilité de vérifier leur efficacité, de plus les organismes bénéficiaires perdent souvent les objectifs pour lesquels la taxe a été créée.

                   3) Champ d'application.
Sont exclus de leur champ d'application, les cotisations perçues par les organismes de sécurité sociale, ainsi que les droits perçus par les différentes chambres (commerciales, industrielles et agricoles).
Les parlementaires ont exigés que le gouvernement s'explique sur la réalisation des objectifs par les organismes bénéficiaires des taxes. Elles sont limitées dans leur avenir par le droit communautaire. Elles peuvent être considérées comme une aide P aux entreprises françaises, ce qui est interdit par le Tr de Rome.

              C. Impôts et côtisations sociales.
Les côtisations sociales sont assises sur les revenus professionnels, payées par l'employeur et le salariés, elles ouvrent un droit aux prestations sociales. Si elles sont obligatoires, elles destinées à financer des régimes de protection sociale définis. Elles ont été complétées par des impôts spécialement affectés. Création de côtisations sociales qui ont été très contestées dans la mesure où elles se rapprochent de l'impôt tout en gardant le ppe de l'affectation.

                   1) Problème : fiscalisation de la côtisation sociale.
La croissance des charges est plus rapide que celle des recettes. Fiscaliser la protection sociale, c'est la faire financer indifféramment par l'impôt, comme la plupart des charges P, or, on a déjà instituer des contributions, des taxes dont la nature était incertaine jusqu'à l'avis donné par le conseil constitutionnel : certaines ont le caractère de l'impôt sur le revenu, elles ont comme assiette le revenu, mais pas seulement ceux des personnes physiques et professionnelles, sont touchés les revenus d'une activité et ceux provenant du capital (placements et patrimoine immobilier). Aujourd'hui on considère que l'assiette de l'impôt sur le revenu est trop étroite compte tenu de toutes les éxonérations.
La CSG supprime beaucoup d'éxonérations et élargit l'assiette, et le RDS touche tous les revenus sauf le RMI, les revenus de livret A et les indemnisations des accidents du travail.
    
                  2) Régime des côtisations sociales.
Elles n'appartiennent pas à l'imposition de toute nature, mais l'art 40 leur est applicable. L'art 34 de la constitution ne leur est pas applicable.

         §3. Imposition de toute nature, critère de l'application du droit fiscal.
- Impôts (y compris affectés) et taxes fiscales (pas redevances).
- leur est attaché un régime fiscal : ensemble des règles concernant l'établissement, le recouvrement, le contrôle et le contentieux de l'impôt.
- Certaines impositions ne sont pas soumises au droit fiscal. Le régime des taxes parafiscales reprend souvent certaines dispositions de ce régimes.

    Section 2. Les principaux problèmes liés à la fiscalité.

         §1. Le poids de l'impôt.

              A. Les problèmes posés.
                   1) Problématique traditionnelle.
Eventualité d'imposer 2 fois . Quand l'impôt est trop lourd, cela prive le contribuable de saliberté d'utiliser les richesses qu'il détient ou qu'il a produites, il va se décourager et l'initiative individuelle va devenir sans objet. Si les agents productifs sont découragés, la richesse nationale va diminuer. Si le pouvoit P veut conserver ou augmenter les ressources, étant donnée la diminution de l'assiette, il va devoir augmenter les taux, donc, découragement et répétition du phénomène précédent.

                   2) Renouvellement de la problématique.
- Les causes.
    * Evolution du rôle de l'Etat, c'est à dire de la dépense P. Rôle dans la redistribution des revenus et dans l'accumulation et la reproduction des revenus.
Rôle dans l'accumulation et la rentabilité du capital : l'Etat assure la reproduction des revenus. Rôle fondamental dans la régularisation des mécanismes du marché par l'intermédiaire de la règlementation, mais surtout par les marchés P. Quand l'Etat attribue des allocations chômage, il freine la chute de la demande intérieure.
Rôle dans le progrès économique : l'Etat assure le financement d'activités liées au progrès économique dont le caractère est immédiatement rentable fait qu'elles ne sont pas prises en charge par l'initiative privée.
Rôle important dans la redistribution des revenus : les revendications sociales peuvent avoir un support politique, l'application de la solidarité se fait au niveau de l'Etat.
- Les conditions.
L'Etat est vu comme un corps étranger qui bloque l'entreprise industrielle en absorbant par l'impôt tous les efforts et on ne voit pas ce qu'il rend. L'Etat apparait comme un ensemble politique et économique abstrait qui semble être partout et nulle part. Le rapport fiscal est très concrêt car il prive l'individu de ses richesses produites et le circuit de redistribution est occulté. La Cour des comptes met en avant toutes les dépenses et donc l'utilisation négative du produit de l'impôt.
Le poids de l'impôt peut apparaitre comme étant très lourd, car en période de crise sociale, on demande une augmentation de la solidarité. On fait valoir que dans un Etat capitaliste il doit y avoir un équilibre entre intervention de l'Etat et initiatives industrielles.
Le ppe fondamental de la liberté d'entreprendre : la rupture d'équilibre décourage les entrepreneurs privés.

         §2. L'égalité devant l'impôt.

              A. Dispositions générales.
Egalité devant la loi, l'impôt et les charges P.
- Pour les conseil constitutionnel, une différence de situation suffit à justifier une différence fiscale. Le ppe d'égalité ne s'oppose pas à ce que le législateur déroge à l'égalité pour des raisons d'intérêt général, pourvu que la différence de traitement soit en rapport avec l'objet de la loi qui l'établit.
- Restrictions : Dans tous les cas, le législateur doit appliquer des critères objectifs et rationnels. Il ne faut pas qu'il y ai de rupture caractérisée de l'égalité entre les contribuables.

              B. Données particulières.
- Données textuelles : Art 13 DDHC parle de facultés contributives, ceci montre que les régimes seront diverses et variés. Le conseil constitutionnel applique cette disposition à chaque impôt, ISF 30 décembre 1981 : le conseil constitutionnel a précisé qu'il appartient au législateur, dans le respect des règles constitutionnelles et compte tenu des caractéristiques de chaque impôt, de déterminer les règles selon lesquelles sont appréciées les facultés contributives.
- Données pratique : Le caractère normal de l'interventionnisme fiscal, c'est à dire agir sur le comportement par l'impôt pour obtenir des résultats, suppose des méthodes discriminatoires, des surtaxations.
Le contribuable veut échapper à l'impôt, la fraude constitue 10% du total des impôts perçus. Ces phénomènes renforcent l'inégalité.

    









PARTIE 1. LES TECHNIQUES FISCALES.


Chap.1. La typologie fiscale.

Au 18ème siècle, les physiocrates disaient qu'il ne devait y avoir qu'un seul impôt, le foncier, puisque la seule classe productive était celle des agriculteurs, les autres classes dépendaient des agriculteurs.
Au 19ème siècle, Mr Thiers proposait un seul impôt sur la matière première.
Au 20ème siècle, Mr Schveller proposait un impôt unique sur l'énergie.
Ces solutions sont trop simplificatrices et pas assez rationnelles, il faut traiter différemment les biens et les services. Les systèmes fiscaux sont souvent imparfait, de plus, quand il y a un seul impôt, cela pose toujours des problèmes. Les systèmes fiscaux sont des constellations dont les impôts sont des étoiles, avec toujours une dominante (en France l'impôt dominant est l'impôt sur la dépense).

    Section 1. Impôt réel, impôt personnel.
         §1. Contenu de la distinction.
- Impôt réel : il frappe une chose ou une opération en elle-même, c'est à dire, dans sa nature, sa quantité, sa valeur monétaire, en faisant abstraction de la personne du contribuable.
- Impôt personnel : impôt personnalisé, c'est à dire agencé par une adaptation individuelle de la charge fiscale à la situation particulière du contribuable. Il répond à la volonté actuelle d'assurer plus de justice.
Ceux qui s'y prêtent le mieux, sont les impôts synthétiques (impôt sur le revenu, droits de succession,...).

         §2. Effets attachés à la distinction.
              A. Rendement de l'impôt.
- Impôt réel : Il a un bon rendement car la matière imposable est sensible et détachée de la personne du contribuable. Il ne donne pas place aux statuts dérogatoires. Les frais de perception doivent donc être peu élevés. Cependant, le fait de frapper la matière ostensible ne permet de recenser qu'une fraction des richesses.
- Impôt personnel : il permet d'appréhender toutes les richesses, ostensibles ou non. Cette volonté de recenser tous les éléments du patrimoine engendre plus facilement la fraude. Cela limite le rendement de l'impôt, le rend plus complexe et plus couteux. Il faut beaucoup d'agents expérimentés et une organisation administrative importante.

              B. Rapports avec l'Adm°.
La personnalisation s'applique à des impôts globaux, donc de nombreuses investigations sont nécessaires, mais elles peuvent être mal vêcues par le contribuable. A la révolution, on a donc considéré importante la prééminence des impôts réels (impôts fonciers).

    Section 2. Impôts directs et impôts indirects.
         §1 Données traditionnelles.
              A. Contentieux de la distinction.
                   1) Critère économique.
- Impôt direct : il frappe directement les biens et revenus d'une personne du seul fait qu'elle les possède.
Il frappe la matière imposable de façon stable et permanente.
- Impôt indirect : il frappe le contribuable individuellement à l'occasion des dépenses qu'il effectue.
Il frappe la matière imposable de façon intermittente, à l'occasion de certaines opérations.

Analyse des physiocrates : l'impôt indirect est supporté directement par le contribuable lui-même. Pour l'impôt indirect, le contribuable n'est qu'un intermédiaire, il peut rejeter le poids de l'impôt sur les autres.
- Redevable légal : celui qui doit juridiquement verser l'impôt au trésor.
- Redevable réel : celui qui supporte économiquement le poids de l'impôt, sa richesse se trouve réduite par le prélèvement fiscal.

- Phénomène de percussion : phénomène initial par lequel est touché le contribuable (redevable légal).
- Phénomène de translation : le redevable légal se fait rembourser par le redevable réel.

                   2) Critère juridique.
- Mode de recouvrement : L'impôt est perçu au moyen d'un titre éxécutoire préalablement établi par l'Adm° et notifié au contribuable. L'impôt indirect est perçu sans émission préalable, sans démarche de l'Adm°, le montant est souvent acquitté spontanéement sans intervention de l'Adm° fiscale.
- Les services administratifs : Adm° des contributions directes, Adm° des contributions indirectes et Adm° spécifiques pour les douanes et les droits d'enregistrement.
- Les juridictions : Les tribunaux administratifs sont compétents pour les contentieux des impôts directs. Les juridictions judiciaires sont compétentes pour les contentieux des impôts indirects.

              B. Effets attachés à la distinction .
                   1) Rendement.
- Impôt direct assurait à l'Etat des entrées régulières et stables. Il est peu sensible à la conjoncture. La croissance du taux ne faisait pas beaucoup varier la quantité de matière imposable, les frais de perception étaient peu élevés.
- Impôt indirect est très productif, à gros rendement. Il est en revanche peu stable, car très sensibles aux fluctuations économiques. L'élasticité variait selon le degré de nécessité des produits. Pour certains, le coût de perception était très élevé.

                   2) Justice.
- Impôt direct : la matière imposable stable pouvait ultérieurement permettre une certaine personnalisation.
- Impôt indirect : il était critiqué, car on disait qu'il organisait une progressivité à rebours car il frappe d'avantage les contribuables modestes et les revenus faibles.
    
                   3) Rapports Adm°/ contribuable.
- Impôt direct : il frappe le contribuable sans ménagement qui en est avisé et reçoit lui-même son avis d'imposition. Il n'a pas la possibilité de répercuter le poids de son impôt sur d'autres.
Il engendre une meilleure conscience fiscale.
- Impôt indirect : il provoque l'anesthésie fiscale et une grande facilité de paiement. Le montan est incorporé au prix de vente des produits. Celui qui le doit ne le supporte pas économiquement, et celui qui le supporte ne s'en apperçoit pas.

         §2. Les difficultés actuelles de la distinction.
               A. Contenu de la distinction.
                    1) Critère économique.
- Impôt direct : la matière imposable de l'impôt sur le revenu n'est pas spécialement stable et permanente.
- Impôt indirect : Certains ne sont pas répercutables, les impôts sur la dépense sont pourtant facilement répercutable. En revanche les droits d'entreprise par transaction sur l'immobilier peuvent être ou non répercutables.

                   2) Critères juridiques.
- Certains impôts directs sont perçus sans établissement préalable d'un titre éxécutoire (impôts sur les sociétés).
- Organisation administrative fiscale : le critère de séparation des services a perdu de sa vigueur, car fusion des 2 directions en 1948 dans la direction générale des impôts.
- Evolution de la juris. des juridictions administratives qui offrent de bonnes garanties.

              B. Effets attachés à la distinction.
- Evolution du système fiscal : impôt sur le revenu (direct), TVA (indirect).
- Rendement : les impôts directs ont perdu de leur élasticité, les taux marginaux sont élevés et peuvent entrainer la disparition de la matière imposable.
Personnalisation entraîne une complexité dans l'appréhension de la matière imposable, l'impôt indirect a toujours un gros rendement, mais est toujours aussi sensible à la conjoncture.
- Justice : les impôts directs sont très personnalisés, donc ils peuvent être adaptés aux facultés contributives des citoyens.
Le système fiscal ne peut être perçu indépendemment de tout le système financier. Proportionnellement on supporte davantage l'impôt sur les dépenses quand on a des revenus faibles, par rapport à ceux qui ont des revenus importants et qui peuvent épargner.
- Le rapport entre l'Adm° et le contribuable : l'impôt indirect est plus avantageux que l'impôt direct qui suppose des investigations importantes.

    Section 3. Impôt sur le revenu, impôt sur la dépense, impôt sur le capital.
         §1. contenu de la distinction.
              A. Impôt sur le revenu.
Sur le revenu des personnes physiques et sur celui des sociétés.
                   
                   1) Conception civiliste de la notion de revenu : théorie de la source.
En droit civil, le revenu est considéré comme une somme d'argent provenant d'une source permanente, de façon périodique. Il a un caractère monétaire (somme d'argent ou source susceptible d'être transformée en argent). Le revenu est une richesse qui provient d'une source fixe (le capital) à laquelle il s'oppose (loyer immobilier). Cependant, la source n'implique pas forcément la pérénité, cela indique seulement que la production de richesses ne tarit pas la source. Le revenu est périodique, c'est à dire que la richesse est susceptible de se renouveler.
Le droit civil a une conception relativement étroite de la notion de revenu qui englobe salaires, pensions, revenus des capitaux mobiliers et immobiliers, revenus industriels et commerciaux et bénéfices non commerciaux.

                   2) Théorie économique : notion d'enrichissement.
L'enrichissement, c'est ce que le contribuable peut dépenser ou accumuler par l'épargne au cours de la période d'imposition sans entamer le stock de capital dont il disposait au début de celle-ci, c'est à dire ce qu'il peut dépenser ou accumuler sans s'appauvrir (CE 30 novembre 1973).
On ne doit pas tenir compte de la forme des revenus, donc ceux en nature doivent être imposés comme ceux en argent. Par ailleurs, les revenu virtuels doivent également être retenus dans les bases d'imposition, ceux sont les sommes que le contribuable n'a pas dépensé, mais qu'il aurait pu percevoir ou dépenser si il avait modifier son comportement (appartement que le contribuable occupe mais qu'il aurait pu louer). Les dépenses pour la conservation du revenu doivent dont être déductible du revenu imposable. Seules seront déduites des bases d'imposition les sommes correspondant aux charges du revenu et ce à l'exclusion des emplois du revenu.
Il faut tenir compte de tout accroissement de la valeur du capital (abandon de la théorie de la source), donc intégration dans les bases d'imposition de toute augmentation du capital, il faut donc également tenir compte des plus-values (accroissement de la valeur d'un bien), des plus-values latentes (constatées par l'accroissement de valeur des biens enregistrés détenus par le propriétaire), des plus-values réalisées (révélées à l'occasion de la cession d'un bien), toutes doivent être enregistrées.
On ne s'en tient qu'à la valeur réelleet on ne peut pas tenir compte des plus-values dûes à l'inflation. Il faut donc tenir compte des moins-values qui doivent être déduites de l'ensemble des revenus.

                   3) Notion fiscale de revenu.
La loi de 1872 sur l'imposition du revenu des valeurs mobilières dit que c'est un impôt particulier sur un revenu particulier. L'impôt général sur le revenu est apparu en 1914/17, même à cette époque, le législateur n'a pas donné de définition de la notion. Cependant, le texte consacrait implicitement la notion civiliste traditionnelle. Aujourd'hui, cette conception initiale est dépassée, sans que la notion fiscale coïncide avec la notion économique.
Elargissement de la notion civiliste :
- Le caractère monétaire est étendu, le revenu comprend également les revenus en nature (auto-consommation agricole, avantages en nature comme complément du salaire).
- Distinction entre source permanente / revenu et périodicité de ce revenu estompée (seulement imposition des plus-values réalisées).
Problèmes : l'imposition des bénéfices individuels et commerciaux dans les années 30 concernait l'ensemble des entreprises. Le juge restait fidèle à la théorie de la source et ne retenait comme bénéfices imposables que les gains dégagés par les comptes d'exploitation (exclusion de l'imposition des bénéfices réalisés à l'occasion de vente ou de cession de l'actif immobilisé).
L'adm° opposait au juge la théorie du bilan : devait entrer dans les bases d'imposition, les plus-values réalisées avec la cession des éléments de l'actif.
En 1934, le juge adopte enfin cette seconde position.

Il faut attendre 1963 pour que les particuliers soient imposés sur les plus-values immobilières.
La loi du 19 juillet 1976 vient compléter ce système : imposition étendue aux plus-values tirées de la cession mobilière.
La loi de 1983 vient simplifier le système.

Identification partielle à la notion d'enrichissement :
- Echappe à l'imposition au titre de revenu l'enrichissement provenant d'une succession ou d'une donation (droits de succession).
- Pas d'imposition des plus-values latentes, imposition seulement des plus-values réalisées.
- Imposition du seul revenu net, c'est à dire déduction faite des frais d'entretien, d'acquisition, de conservation. Le législateur permet également la déduction de certains emplois de ces revenus.
- L'Adm° fiscale semble avoir renoncé à l'imposition des revenus virtuels depuis 1965.
- Certains revenus sont toujours éxonérés comme celui du livret A.
- Mécanismes d'imposition des plus-values : seules peuvent être retranchées de l'ensemble des revenus les moins-values des entreprises qui sont à court terme. La moins-value ne pourra pas être déductible de l'ensemble des revenus.
La plus-value est intégrée dans la base de l'impôt sur le revenu, mais bénéficie d'un régime pariculier car c'est un gain exceptionnel (imposition séparée avec des taux différents).

              B. Impôt sur le capital.
                   1) Notion de capital.
Le capital est la richesse accumulée, ce qui constitue la fortune, le patrimoine du contribuable. Seront imposés aussi bien les capitaux productifs (maisons, actions,...) que les capitaux non productifs (bijoux, lingots,...), aussi bien les capitaux immobiliers (forêts, terrains, maisons,...) que les capitaux mobiliers ( bijoux, ...).
Dans certains cas, le capital se distingue mal de l'objet de consommation (voiture, appareils ménagers,...). Donc, tantôt considéré comme un capital vite consommé, ou comme un bien de consommation. La distinction se fait par la durée de la consommation.

                   2) Principales distinctions.
- Impôt traditionnel / Impôt moderne
Il y a 2 types d'impôt traditionnel :
         > impôt assis sur des éléments particulier du patrimoine.
         > impôt du à l'occasion de l'entrée en possession d'un patrimoine.
- Impôt sur le capital / impôt en capital
    * Impôt sur le capital : quand il peut être acquitté avec les revenus du capital.
    * Impôt en capital : le contribuable ne peut l'acquitter qu'en vendant une partie de son patrimoine.
- Impôts sur les biens productifs / non productifs : On peut parler d'impôt sur le capital que pour les biens productifs (attention, cela dépend biensur de l'importance du taux, si le taux est trop élevé, alors le contribuable s'acquittera de l'impôt en vendant une partie de son patrimoine).

              C. Impôt sur la dépense.
Il frappe la richesse quand elle sort du capital : le contribuable sera frappé quand il utilisera sa richesse pour se procurer des denrées et des services.
On parle d'impôt sur le revenu consommé qui se distingue du revenu épargné.
Le contribuable peut cependant réaliser une partie de son patrimoine pour le dépenser (donc ce n'est pas toujours un revenu).
Les acquisitions de biens durables échappent à l'impôt sur la dépense et sont frappées par des droits de mutation à titre onéreux. Cette discrimination à l'égard des opérations sur les biens durables est en voie d'être atténuée.

         §2. Effets attachés à la distinction.
              A. Impôt sur le revenu.
- Impôt analytique : il est particulier à un certain type de revenu.
- Impôt synthétique : il est général, sur l'ensemble des revenus.

                   1) Avantages.
Il est lié à la réalisation d'une certaine justice sociale. On tient compte d'éléments relatifs à la situation personnelle du contribuable.

                   2) Inconvénients.
- Ppe même de l'impôt sur le revenu : cette impôt a mal vécu et les rapports entre le contribuable et l'Adm° sont difficiles (le contribuable vient de récolter le fruit de son activité ou de ses biens, mais c'est l'Etat qui va décider de la destitnation de ses richesses).
- Cet impôt va conduire à multiplier les rapports avec l'Adm° fiscale (différent de l'impôt sur la dépense dans lequel le commerçant est l'intermédiaire).
- L'Adm° fiscale va devoir multiplier les moyens d'investigation pour saisir l'ensemble des revenus.

              B. Impôt sur le capital.
                   1) Avantages.
- Justice : les capacités contributives des contribuables sont différentes selon qu'ils disposent d'un patrimoine important. Certains biens ne peuvent être imposés que dans le cadre d'un impôt sur la richesse acquise.
- Il peut être modulé pour pouvoir être payé par les revenus du capital afin de laisser ce capital intact. Le temps permet la reconstitution du patrimoine.

                   2) Inconvénients.
- Arguments économiques classiques : il ne faut pas s'attaquer aux capacités productives des citoyens (disparition de la richesse par tarrissement de la source).
- Dans un système à économie ouverte, dans le cadre européen, les grosses fortunes peuvent investir dans d'autres pays où le taux d'imposition est moins élevé (l'All. a supprimé son impôt sur les grosses fortunes).
- Droits de mutation à titre onéreux : ils sont défavorables à la restructuration des entreprises, car ils sont dus en cas de fusion ou d'apports.
- Droits de succession : ils découragent de l'épargne familiale.
- Les rapports avec l'Adm° peuvent être délicats, car elle institue l'imposition de l'ensemble du patrimoine.
- Domaine très propice à la fraude.

              C. Impôt sur la dépense.
                   1) Avantages.
- Economiquement : il frappe la richesse quand elle sort du patrimoine du contribuable quand il fait son choix et décide de dépenser. Il laisse intacte la part destinée à l'épargne contrairement à l'impôt sur le revenu qui empute la capacité à l'épargne.
- Adm° / Contribuable : meilleure acceptation de cet impôt car on n'est pas imposé sur un effort, une richesse produite, mais sur ce que l'on retire du tronc commun d'un dépense. Celui qui est redevable à l'Adm° fiscale ne supporte pas le poids de l'impôt.
- Pas de place pour la fraude, égalité entre les contribuables.

D'où l'idée de supprimer l'impôt sur le revenu et de le remplacer par un impôt unique sur la dépense. On laisserai cependant l'impôt sur la succession.

                   2) Inconvénients.
- Mise en sommeil de la conscience fiscale.
- Inconvénients des impôts directs : anti-égalitaires, progressivité à rebours, poids lourd sur le contribuable à faibles revenus.

    Section 4. Impôt synthétique et impôt analytique.



Chap.2. Les mécanismes généraux d'imposition.

But : étudier les règles relatives à l'établissement de l'impôt et notamment à celles relatives à l'assiette et au recouvrement.

    Section 1. L'assiette de l'impôt.

Ce sur quoi est assis l'impôt : base d'imposition sur laquelle on va appliquer un tarif. Il faut identifier puis quantifier la matière imposable.

         §1. Le fait générateur de l'impôt.
L'éxistence de la matière imposable n'implique aucune conséquence fiscale sans avoir établi le fait générateur, fixé par le legislateur (c'est un évènement, un acte, ou une situation déterminée).
L'éxistence d'une situation donnée comme celle d'être propriétaire au 1er janvier rend imposable le propriétaire au titre de la taxe foncière sur le bâtiment.
Le fait générateur va déterminé la naissance de la dette d'impôt dûe par le contribuanle, mais pas le montant éxact.
Il va permettre également de qualifier l'impôt (un immeuble peut donner lieu à des impôts très différents) et de déterminer les règles applicables par rapport à la détermination de l'impôt (application de la loi en vigueur lors de l'intervention du fait générateur).

          §2 La détermination de la matière imposable.
              A. Le revenu.
                   1) Impôts analytiques.
L'imposition séparée des revenus permet de moduler les tarifs : valeur historique.

                   2) L'impôt général sur le revenu.
Imposition qui concerne le revnu annuel net réalisé par une personne physique ou morale.
- Revenu au sens large : revenu en nature, plus-values, revenu de substitution par perte de revenu ou de capital. On additionne traitements et salaires, revenus fonciers, bénéfices industriels ou commerciaux, plus-values non-professionnelles, revenu de valeurs mobilières.
- Revenu net : le revenu imposable est en ppe oblenu en déduisant du montant du revenu les coûts et les charges apportés par l'acquisition et la conservation des revenus.
- Revenu réalisé : en ppe, la réalisation coïncide avec la disponibilité du revenu. Mais pour les bénéfices réalisés, les créances et les dettes doivent figurer dans les écritures comptables mêle si elles ne sont pas encore versées.

              B. La dépense.
                   1) Impôts analytiques.
ce sont des impôts indirects, droits de timbre et droits de douane, droits sur la consommation de certains produits, ces droits constituent des réserves dites de boucle, c'est à dire les sommes qui permettent de boucler les budgets.
Grande diversité dans les taux selon les pays. Les Etats membres de la CE ont donc recommandé des taux minimums et indiqué que le montant ne pouvait pas dépasser 10% des recettes fiscales, cependant l'absence de taux uniforme reste une entrave à la circulation des produits.
- Les droits de douanes frappent les marchandises à l'importation et à l'exportation. Les droits à l'importation sont en diminution perpétuelle au sein de la CE.
- Le droit de timbre est perçu à l'occasion d'un écrit valant titre ou pour la rédaction d'un acte juridique.

                   2) Les impôts synthétiques.
Les taxes sur le CA sont un impôt "ad valorem", portant sur l'ensemble du CA.

                        a) Taxes en cascade.
Elle frappe le prix de vente d'un bien ou d'un service à chaque transaction ou facturation (impôt à rebondissement successif, impôt en cascade). Chaque vente est imposée à taux uniforme.
Avantages : le taux pratiqué peut être faible. La fraude aura moins d'effet car il y a beaucoup de redevables. Les rentrées de l'impôt dans les caisse de l'Etat seront rapides et régulières.
Inconvénients : système qui avantage les circuits courts de production et de commercialisation au détriment des circuits longs.

                        b) Taxes uniques.
Perçues en une seule foi, soit à la production, soit à la consommation.
Expérimentées en France surtout pour les biens, de 1936 à 1954.
Avantages : il n'y a pas d'effet de cumul, pas de pénalisation des circuits longs.
Inconvénients : suppose un taus élevé, car appliqué une seule foi. La fraude est plus interessante et plus grâve de conséquence. Le produit va circuler en suspension de taxe. Pour l'Etat, cela retarde les rentrées fiscales et provoque leur irrégularité. Cela n'évite pas la surtaxation des investissements.

                   c) La TVA.
- Mécanisme : le taux s'applique à chaque transaction à la totalité du prix de vente. Le vendeur va déduire la taxe qui a grévé le circuit de production : TVA déductible.
TVA brute - TVA déductible = TVA nette (montant effectif dû aux trésors P).
- Historique : grande innovation fiscale du 20ème siècle, c'est un produit français.

Elle devait s'appliquer aux produits comme aux services.
Elle devait s'appliquer au-delà de la production, au stade du commerce de détail.
- Avantages : système qui minimise la fraude de l'un, car le poids de l'impôt ne repose pas sur un seul producteur. Les producteurs et commerçants sont liés les uns aux autres par le système de déduction, il faut des factures, donc la fraude demande une grande organisation.
On évite le cumul, la TVA est neutre, les investissements ne sont pas taxés 2 fois.
- TVA et droit communautaire : la construction européenné suppose une harmonisation de la législation sur l'impôt indirect.
La directive du 11 avril 1967 recommande l'adoption du système de TVA par les Etats membres.
La directive du 17 mai 1977 étend l'application des TVA aux professions libérales et aux exploitants agricoles (de nombreuses déductions).
La directive du 8 décembre 1979 l'étend à toute l'activité économique.
Malgré toutes ces incitations, les taux sont toujours différents d'un Etat à l'autre alors que la logique est autre. Aujourd'hui, la TVA est imposée dans le pays de destination, les exportations sont détaxées et les importations sont taxées.

              C. Imposition du capital.
                   1) Impôts analytiques.
Elément identifiable du capital du fait de sa possession directe ou à l'occasion de sa mutation.

- Impôts fonciers locaux : assis sur une valeur différente de la valeur vénale des terrains ou immeubles. C'est une valeur approchée, la valeur locative cadastrale.
La taxe sur la propriété bâtie et la propriété non-bâtie, la valeur locative est la moyenne des loyers pratiqués, établie par l'Adm° (loyer de référence pour un immeuble donné possédant des caractéristiques données).
- Les droits de mutation à titre onéreux sont une variété de droits d'enregistrement (enregistrement : formalité qui consiste à analyser un acte juridique sur le registre, ou réception d'une déclaration portant sur la propriété ou la jouissance d'un bien; formalité essentiellement fiscale qui donne lieu à la perception de droits, elle donne une date certaine aux actes).
L'enregistrement préserve la sécurité des transactions immobilières. Certains actes sont soumis à la double obligation de l'enregistrement et de la publicité foncière. Dans certains cas, il y a fusion entre les formalité d'enregistrement et de publicité. Ces droits sont surtout perçus par les départements.

                   2) Impôts synthétiques.
- Impôt annuel sur la fortune : il frappe en général les personnes physiques quelque foi même morale. Il est assis sur une valeur vénale du patrimoine, sur l'actif net, dettes exclues.
Sont éxonérés un certain nombre de biens, en général les mêmes dans les différents pays. En France, l'impôt sur les fortunes frappe les seules personnes physiques et est établi par foyer (on a assimilé les concubins notoires aux couples mariés).
Sont exclus les objets d'art, les droits de propriété littéraires et artistiques, bois et forêts, rentes viagéres, biens professionnels.
- Impôts sur les bons anonymes : créé en 1981, maintenu sous la première cohabitation, il est assis sur la valeur nominale des bons, il est dû par les personnes morales et physiques.
- Impôt sur la succession : il est assimilé à l'impôt sur la donation, c'est un droit de mutation à titre gratuit. Il peut être assis de 2 façons : sur l'actif ou sur les parts successorales.
    * sur l'actif successoral quand la base est égale à la totalité du patrimoine (moins les dettes et frais funéraires).
    * sur les parts successorales sont les fractions de l'héritage reçues par les légataires, indépendemment de la taille du patrimoine dont provinet la succession. Ceci permet une meilleure personnalisation et des possibilités d'abattements en fonction du lien de parenté.
- Prélèvements exceptionnels sur le capital : Ordonnance du 13 avril 1945, c'est un impôt sur le patrimoine à taux modéré et une contribution sur l'enrichissement entemps de travail.

              §3. Evaluation de la matière imposable.
L'Adm° fiscale a des moyens de vérification de la matière imposable, il faut des moyens efficaces et discrets pour que cela ne ressemble pas à l'incquisition.

                   A. Procédés d'évaluation indirects.
                        1) Méthode indiciaire.
- La matière imposable va être recensée à partir des signes extérieurs déterminés par le législateur. Il faut une corrélation entre les indices et la capacité contributive.
Aujourd'hui le système indiciaire est strictement limité (art 168 du code général des impôts). Taxation sur les signes extérieurs de richesse quand il y a une disproportion manifest entre le train de vie d'un contribuable et ses revenus.
En 1986; le législateur a voulu donner des droits  au contribuable qui peut contester le ppe même de l'application de l'art 168.

                        2) Evaluation forfaitaire.
"Forfaitaire": à prix fixé à l'avance, les parties renonce à une évaluation précise. Cependant, on retrouve toujours le caractèrealéatoire qui caractérise le forfait. Le fisc va se contenter d'une évaluation moyenne.

                             a) Les différents forfaits.
- Le forfait légal : base d'imposition à partir de données fixées à lavance par le législateur, corrigées par le règlement, étroitement liées à la matière imposable.
- Le forfait conventionnel : fixation d'un bénéfice brut d'exploitation dont il faut déduire les frais généraux. L'agent pourra utiliser les monographies fiscales, établies par chaque secteur économique, il proposera son évaluation au contribuable qui va pouvoir discuter.
En cas de désaccord persistant, c'est la commission départementale qui fixera le montant du bénéfice imposable.

                             b) Appréciation critique.
- Avantage de simplification : le travail d'assiette de l'Adm° fiscale se trouve réduit. Allègement des obligations comptables et fiscales.
- Inconvénients : sous-estimation quasi-générale des bases d'imposition. On s'aligne sur les rendements les moins élevés du département.
Les contribuables sont incités à choisir le système du réel. Création de centres de gestion agrées.

                   B. Procédés d'évaluation directs.
Imposer le montant éxact de la richesse en question. Système de déclaration contrôlée : méthode de droit commun, les autres méthodes étant exceptionnelles ou transitoires. La déclaration contrôlée faite par l'intéressé est la plus habituelle, elle peut cependant être faite par un tiers.

                        1) Déclaration émanant du contribuable.
Le contribuable recense lui-même les éléments de la matière imposable :
- régime du bénéfice par rapport au CA réel.
- travail complexe pour les entreprises comme pour les particuliers, le contribuable participe à l'Adm° de l'impôt.
- les déclarations faites ne sont pas toujours sincères, toute l'efficacité de la méthode vient de ce que la déclaration est contrôlable (moyens d'investigation sur les pièces et sur place par l'Adm° fiscale qui a parfois un droit de perquisition quand elle soupçonne la fraude).
L'Adm° fiscale est conduite à redresser les bases d'imposition, se qui peut s'accompagner d'une amende.

                        2) Déclaration émanant d'un tiers.
Obligatoire pour ls versements de traitements, de salaires, de commissions, d'honoraires, de revenus, de produits de valeurs mobilières. Obligation pour la partie versante de déclarer les sommes versées.
Intér^t à déclarer les sommes versées : les salaires sont déductiblesde la base d'imposition des sociétés.
Moyen efficace de contrôle par recoupement.

         Section 2. La liquidation de l'impôt.

Il faut calculer l'impôt : on applique un tarif déterminé aux bases d'imposition.
Tarif fiscal : ensemble des règles déterminant les opérations qu'il faut effectuer sur les bases d'imposition pour obtenir le montant de l'impôt.
- La liquidation est parfois à la charge de l'Adm°, un délai est fixé pour la déclaration, l'Adm° envoie ensuite au contribuable un avis d'imposition.
- Dans beaucoup de cas, le contribuable procède lui-même à la liquidation de l'impôt, il s'auto-liquide.
Le taux peut être variable ou invariable selon la quantité de matière imposable. Le taux peut être soit uniforme, soit discriminatoire.

              §1. Impôt de répartition, impôt de quotité.
                   A. Contenu de la distinction.
Taux : pourcentage applicable à la matière imposable, il peut être déterminé de 2 façons :
- Quotité : taux fixé à l'avance par le législateur, le montant de l'impôt demeure pourtant incertain.
- Répartition : le législateur fixe à l'avance le rendement de l'impôt,la loi fixe un contingent national qui va être réparti entre les différentes circonscriptions, et un contingent communal.
Problème : il faut connaître à l'avance la matière imposable (valeur locative cadastrale des propriétés bâties et non-bâties).

                   B. Effets attachés à la distinction.
- Avantages pour les pouvoirs P : obtention d'un montant précis de recettes fiscales.
La fraude des uns va être sans effet sur le rendement de l'impôt, les taux vont juste être plus élevés et se sont les autres contribuables qui en supporteront le poids.
- Inconvénients : on prive l'impôt de son élasticité, pour augmenter les taux, il faut augmenter le montant des contingents et donc des contingents communaux.
Les contingents sont restés stationnaires de 1955 à 1979, alors que les revenus des propriétés non-bâties augmentaient de 42%.
Inégalité des taux entraînée par la technique de la répartition.

Aujourd'hui on utilise le système de la quotité. Au niveau local, les communes établissent les taux en fonction du produit attendu de l'impôt, ceci peut conduire à des inégalités suivant la richesse des communes.

              §2. Impôt proportionnel et impôt progressif.
                   A. Contenu de la distinction.
                        1) Impôt proportionnel.
Impôt dont le taux est constant quelque soit la quantité de la matière imposable.

                        2) Impôt progressif.
Le taux s'élève avec la quantité imposable.

                   B. Modalités de la progressivité.
Concilier la protection de la matière imposable et l'éxigence de l'égalité dans les sacrifices. Le taux ne cesse de croître à partir d'un moment pour qu'il n'y ai pas confiscation pure et simple.

                        1) Techniques directes.
                             a) Progressivité globale.
la matière imposable est divisée en grandes masses, et à chacune, est affecté un taux de plus en plus élevé. La totalité du revenu d'un contribuable va rentrer dans une seule de ces masses (imposition du contribuable à un taux unique d'autant plus élevé que les bases d'imposition sont importantes).
C'est un système brusque qui pose des inégalités aux frontières.

                             b) Progressivité par tranches.
La matière imposable est découpée en tranches, chacune étant atteinte successivement par un taux différent et croissant. Le contribuable se voit donc appliquer plusieurs taux.

                             c) Dégressivité.
Système qui apparaît comme favorable aux petits contribuables, il est moins offensif et souvent utilisé dans le cas de surtaxation.

                        2) Techniques directes.
Taux constant avec abattement à la base : l'effet de l'abattement décroît avec l'augmentation des bases d'imposition, le taux réel devient variable en dépit de la stabilité apparente.

                   C. Intérêt de la progressivité.
- Rendement : quand beaucoup de revnu sont élevés, le système est avantageux. Mais si l'essentiel de la richesse est détenue par les petits et moyens contribuables, un système fortement progressif n'entraînera pas pour autant un meilleur rendement de l'impôt.
Le rendement n'est pas lié à l'importance des taux, mais surtout à la répartition de la matière imposable.
- Progressivité et justice : on a longtemps pensé que l'égalité juridique était suffisante en matière fiscale et que le système était juste tant qu'il n'y avait pas de discrimination.
Or cette attitude a été critiquée, le taux proportionnel ne permettait pas réellement d'avoir une égalité des sacrifices. Le conseil constitutionnel s'est référé au ppe de progressivité par l'art 13 de la DDHC (répartition entre les citoyens par rapport à leurs facultés).

                   D. Relativité de la progressivité appliquée au système fiscal.
- Relativité :
    * l'impôt sur le revenu est, en France, relativement faible par rapport aux autres pays. Les côtisations sociales sont proportionnelles et déductibles des bases d'imposition au titre de l'impôt sur le revenu : atténuation de la progressivité de l'impôt (certaines côtisations restent encore plafonnées).

              §3. Impôt à taux uniforme, impôt à taux discriminatoire.
- Taux uniforme : taux identique quelque soit la nature de la matière imposable.
- Taux discriminatoire : variation du taux selon la nature de la matière imposable.

                   A. Intérêt de la discrimination.
- Imposer les revenus à des taux différents enfonction de leur origine.
- Taxer les produits de première nécessité à des taux moins élevés que les produits de luxe.
- Encourager certaines activités (éxonérations) et en décourager d'autres.

                   B. Modalités de la discrimination.
- Etablir officiellement des taux notamment en matière de TVA.
- Impôt sur le bénéfice et sur les sociétés est de 33,33%, il est réduit à 19% pour les PME qui augmentent leurs fonds propres.

              §4. Les diverses techniques participant au tarif de l'impôt.
                   A. Techniques s'appliquant au calcul de l'impôt brut.
Généralement, remise en cause de la progressivité.
- Abattements, réfactions, déductions : éxampter d'impôt une certaine personne de la matière imposable. Cette portion est fixée à une somme invariable.
Réfaction : proportion donnée de la matière imposable.
Exonération : la somme est un élément extérieur à la matière imposable.
Réduction de l'incidance de la progressivité.
- Prélèvement libératoire : il permet d'introduire de la proportionnalité dans l'impôt de type progressif. Il est relatif au produits de certains placements, dont ceux à revenus fixes (encouragemeny de l'épargne) ou relatif aux plus-values professionnelles.
- Technique du quotient familiale : créé en 1945, système avantageux pour les familles. L'imposition est faite par foyer, c'est à dire que chaque contribuable est imposable sur l'ensemble des bébéfices et revenus de l'ensemble du foyer fiscal. Le montant de l'impôt est proportionné au revenu du foyer fiscal. Cette technique consiste à diviser le revenu net imposable en parts fixées en fonction des membres du foyer fiscal (une part pour une personne seule, deux parts pour un couple marié, 1/2 part pour un enfant, 1/2 part supplémentaire pour le 3èm enfant). Ce système avantage les familles nombreuses à revenus importants.
- Système d'étalement d'imposition et report de déficit : l'étalement d'imposition atténue la progressivité en relativisant le découpage annuel. Si le contribuable fait un gain exceptionnel, il peut demander que ce gain soit étalé sur plusieurs années pour éviter le taux maximum de 54%.
Le report de déficit : une entreprise peut mettre plusieurs années à s'en remettre, il peut être supérieur à l'ensemble des autres gains. On permet à l'entreprise de le reporter sur d'autres années afin d'en diminuer d'autant les bénéfices.

                   B.Technique s'appliquant à l'impôt brut.
Il s'agit de modifier la dette d'impôt elle-même et non plus la base d'imposition.Ce genre de techniques ne remettent pas en cause la progressivité de l'impôt.
- Technique du minimum de perception : quand le montant ne dépasse pas une certaine somme, l'Adm° abandonne le recouvrement.
- La minoration : un minimum de 10% rapportera plus à un revenu de 1 million qu'à un revenu de 10 000 Frcs , cependant les minorations sont dégressives.

    Section 3. Le recouvrement.

Ensemble des procédures par lesquelles s'effectuent le transfert du montant de l'impôt dans les caisses du trésor P. Actuellement, l'impôt est recouvré par les Adm° financières.
Cependant, il na pas toujours été recouvré par des agents P.
Avant il éxistait :
    - Le système de la collecte pour le recouvrement de la taille. Les contribuables élisent des délégués qui sont des collecteurs d'impôt, cette technique a de mauvais résultats (manque d'impartialité, manque de recette).
    - Le système de la ferme : Convention entre le fisc et les particulier ou le fisc et les sociétés qui les engage à verser annuellement à l'Etat une certaine somme en contrepartie de laquelle on reconnaissait le droit de recouvrer l'impôt pour son propre compte.
Système efficace, Adm° puissante et efficace.
Cependant, l'Etat, qui s'enrichissait au détriment du contribuable et des pouvoirs P, manie les cahiers de doléances.

Aujourd'hui, l'Etat collecte pour lui-même. Il frappe, entre autre, les revenus d'activité et de substitution.

         §1. Conditions générales du recouvrement amiable.
              A. Qui doit payer : distinction contribuable / redevable.
Il ne s'agit que du redevable légal.
- Contribuable : celui au nom duquel est établi l'impôt, on parle aussi d'assujetti.
- Redevable : personne à qui l'Adm° fiscale peut demander le paiement de l'impôt.

                   1) Mise en oeuvre de la solidarité.
Oblgation solidaire au paiement de l'impôt en cas d'insolvabilité du contribuable, la responsabilité du tiers peut être fondée :
- sur l'éxistence de liens familiaux.
- sur l'éxistence de relations contractuelles.
- solidarité locataire / propriétaire.
- le dirigeant d'une personne morale peut être déclaré solidairement responsable des impôts dûs par la personne morale quand ses agissements ont rendu le recouvrement impossible.

                   2) Avis à tiers détenteur.
Loi du 9 juillet 1991.
On neutralise la défaillance du contribuable en mettant en cause des tiers détenteurs de deniers appartenant au contribuable, par la saise-attribution (saisie de créance d'argent que détient un tiers pour le compte d'un débiteur poursuivi par ses créanciers, ceci implique le tranfert de propriété).
Il n'y a pas decommandement préalable, ce qui permet la surprise et donc l'efficacité de cette saisie.
Le tiers peut être un dépositaire privé ou P. Le dépositaire privé doit payer les impôts du contribuable de laur initiative. Les privés ne le font que sur injonction de l'Adm°.

                   3) La retenu à la ressource.
Le bénéficiaire de revenu recevra une somme nette d'impôt. C'est un procédé commode qui rend simultaner la détention de l'assiette et le recouvrement.
Système qui n'a jamais pu s'appliquer à très grande échelle, c'est le système de recouvrement des côtisations sociales.

                        a) Avantages et inconvénients.
- Etat : les rentrées d'impôt sont régulières et plus rapides. L'impôt se trouve encaissé dés la mise à disposition du revenu. Cette quasi-simultanéité devrait permettre une politique conjoncturelle efficace.
Système qui rend le prélèvement fiscal moins sensible. Les contacts avec l'Adm°fiscale sont réduites.
- Travail de l'Adm°fiscale est simplifié, donc diminution des coûts.
- L'impôt est payé quand le contribuable a les moyens. L'impôt est adapté à la situation actuelle du contribuable, qui n'a pas à craindre un brusque changement de situation. Il est délivré de tout rapport avec le fisc.
- Crainte d'une atteinte au secret fiscal : l'employeur devrait être informé de l'ensemble des revenus des contribuables pour que puisse être effectuées des régularisations.

                          b) Difficultés techniques particulières.
- La retenue à la source ne peut s'appliquer qu'aux traitements et salaires et à certains revenus de valeurs mobilières : inégalités au détriment des salariés.
- Système qui pose des problèmes, ilfaut pouvoir appliquer la situation du contribuable sur une longue période.

              B. Recouvrement ordonné, recouvrement spontané.
                    1) Recouvrement ordonné.
Emission préalable et initiale d'un acte d'imposition. A la base, il y a le rôle (titre collectif de recette étable par l'Adm° fiscale), le rôle est divisé en articles, chaque article correspond à l'imposition d'un contribuable. Les rôles sont rendus éxécutoires par arrêté du préfet qui délègue souvent ses pouvoirs aux directeurs départementaux.
L'avis d'imposition est remis au contribuable inscrit au rôle, y figure la date de mise en recouvrement, le montant dû, les conditions d'éxigibilité.

                   2) Recrutement spontané.
C'est la tradition pour l'impôt indirect. Le contribuable lui-même calcul le montant et le paye spontanéement. Procédure qui n'est pas exclusive de tout acte d'imposition quand le contribuable ne s'éxécute pas dans les délais légaux.

              C. Caractères de la dette fiscale.
                   1) Exigibilité.
La dette fiscale est dite éxigible quand naît, au profit du trésor P, le droit au paiement du montant de l'impôt.
- Impôt direct : l'éxigibilité intervient après un fait générateur établissant des rôles, envoie de l'avis d'imposition (dernier jour du mois suivant celui de la mise en recouvrement du rôle).
- Impôt indirect : opération quasi-simultannée.
Pour la TVA, le fait générateur est la lvraison de l'objet.

La loi fixe la date de départ des majorations pour retard à une date ultérieure de celle de l'éxigibilité.
Des délais gracieux sont accordés aux contribuables par l'Adm° quand ils en font la demande.
L'éxigibilité peut être suspendue en ces d'obtention du sursis à paiement. Le contribuable conteste le montant tel qu'il est relevé par l'avis d'imposition. En ppe, il doit payer. Si il est sûr de son droit, il demandera un sursis pendant ses démarche devant l'Adm° fiscale et le juge, qui doit lui être accordé si il remplit les garanties suffisantes.

                   2) Compensation.
Faire jouer la procédure de compensation civile : 2 personnes débitrices l'une envers l'autres de 2 dettes également liquides et éxigibles peuvent effectuer une compensation.
En droit fiscal, la situation est tout à fait inégalitaire entre l'Adm° et le contribuable qui ne peut pas opposer la compensation à l'Adm° fiscale, alors que l'inversement est possible. Le contribuable ne peut pas invoquer la compensation entre une dette fiscale et une créance qu'il a sur le trésor.
Ppe d'universalité veut qu'aucune dépense ne soit crrélative à une créance. De plus (art 1680 CGI) : le paiement doit être éxécuté en argent aux trésors P. Enfin, il éxiste un ppe fondamental qui veut qu'il n'éxiste aucune voie d'éxécution contre l'Etat. Or la compensation est une mesure d'éxécution forcée contre l'Etat.
En 1945, les sinistrés pouvaient compenser leur dette d'impôt au titre de la solidarité nationale avec des créances pour dommages de travail. Des emprunts étaient admis au titre de paiement des droits de succession.
Cette absence générale de compensation fait que certaines entreprises en difficulté sont menacées de faillite parce que l'Etat est en retard. C'est pourquoi, en 1980, les détenteurs de créances certaines contre l'Etat ont pu différer leurs obligations fiscales (paiement de la dette à l'Etat par lui-même). Mais le Trésor peut toujours invoquer le bénéfice de la compensation, ainsi un comptable P,pour payer un marché de fournitures, peut payer à son créancier par compensation d'impôts.
                   3) La prescription.
Il éxiste un droit de remise au niveau de l'assiette. Le comptable P dispose d'un délai pour recouvrer le montant de l'impôt, délai unifié par une loi de 1984, à 4 ans à partir de la mise en recouvrement du rôle, ou à partir de la notification d'un avis de recouvrement pour les impôts payés spontanéement. Cette prescription n'est pas une forclusion : elle peut faire l'objet d'interruption à la suite d'initiatives du contribuable. L'expiration des délais ne joue qu'à l'encontre du Trésor (le comptable est personnellement responsable de ses actes, s'il laisse passer la prescription, il reste débiteur par rapport au Trésor).

         §2. Le recouvrement forcé.
Le régime de l'impôt rejoint celui de la créance P : il est possible pour l'Adm° d'éxercer contre le débiteur son privilège d'éxécution d'office sans passer par la décision de justice.
Ce privilège d'éxécution d'office se compose de 2 phases.

              A. La phase administrative.
La procédure n'est pas totalement unifiée et reste variable selon que le comptable est du Trésor (comptable P appartenant à la direction des comptes P) ou qu'il est issu de la DGI.
- Quand il appartient au Trésor : un avis d'imposition et un extrait du rôle est envoyé au contribuable, si il ne s'éxécute pas, il lui sera envoyé sous 20 jours une lettre de rappel et il devra payer des frais de retard.
- Quand le contribuable est de la DGI : quand les délais sont dépassés, il sera émis un avis de recouvrement et sous 20 jours une mise en demeure. Un avis à tiers détenteur peut être adressé ultérieurement contre les ressources du contribuable.

              B. La phase judiciaire.
Quand les voies d'éxécution de droit commun sont déclenchées sous la seule initiative de l'Adm°, elles sont éxercées avec huissiers, commissaires priseurs. Les réclamations du contribuables sur les irrégularités de forme sont portées devant les tribunaux judiciaires.
La phase judiciaire s'ouvre par le commandement, ordre adressé au contribuable de payer, qui entraine des frais de 3%. Pour les impôts, le commandement est un acte distinct, mais il peut être cumulé avec la mise en demeure. Le délai est très bref entre l'envoie et la saisie, les frais supplémentaires sont de 5%. Il y aura des frais de vente d'environ 7,5% du montant des sommes dues.
La procédure de la contrainte par corps est établie en matière civile et commerciale. C'est une voie d'éxécution intimidatoire. Elle aboutit à l'emprisonnement du débiteur fiscal en maison d'arrêt. Cette procédure doit être déclarée par le Fisc et prononcée par le Président de TGI. La contrainte par corps intervient quand le débiteur a déjà été condamné par des impôts directs, ou quand l'Adm° fiscale a décidé de procéder à l'imposition d'office en matière d'impôt direct ou de TVA.
En ppe, cette procédure devrait être abandonnée car elle est condamnée par la CEDH.

         §3. Les garanties de recouvrement.
Elles doivent protéger le Trésor P par rapport aux autres créanciers : il possède un privilège sur les meubles du contribuable et une hypothèque légale sur tous les biens immobiliers. Cependant ce privilège du Trésor n'est pas très efficace car il y a concurrence avec les créanciers superprivilégiés comme les salariés, les créanciers de réparations judiciaires ou les créanciers d'aliments.








Partie 2. La règle fiscale.
    Chap.1. Les sources du droit fiscal.
          Section 1. Les différentes sources du droit fiscal.
             §1. Les sources internes.
                   A. Les sources constitutionnelles.     
Art 34 de la Constitution : répartition des compétences.
Art 38 : permet au Parlement de faire des ordonnances.
Art 16 & 47 : possibilité pour le Parlement de mettre en vigueur des projet de loi de finances quand elle n'a pas encore été adoptée sous 70 jours après son dépôt.

                   B. Les sources législatives.
Loi ordinnaire ou Loi de Finances : elles sont surtout d'origine gouvernementale, car le domaine est très technique.
Pour la Loi de Finances, 2 problèmes : application de la Loi de finances dans le temps et dans l'espace.

                        1) Imposition dans le temps.
Elle est en ppe d'application immédiate, mais comme la loi ordinnaire, elle peut être rétroactive : conflit de la loi dans le temps :
Règles de fond : elles sont relatives à l'assiette, au taux, aux droits ppaux et aux pénalités. La règle applicable est celle en vigueur au moment où se produit le fait générateur, fixé par le législateur et différent selon les types d'impôts. Pour certains impôts, comme la TVA, le fait générateur est la livraison du bien ou l'éxécution de la prestation.
1. Règles de procédure non-contentieuse : prescription ou compensation, en ppe d'application immédiate. Problèmes fréquents relatifs à l'application des règles sur la procédure de l'imposition et du recouvrement. Le contrôle et le redressement touchent aux libertés individuelles.
2. Règles de procédure contentieuses :
    a. Règles de droit commun :
         - Presciption et compensation fiscale sont d'application immédiate.
         - Redressement, on peut dire que cette procédure est un ensemble aboutissant à un acte de recouvrement, donc, si la procédure est un tout, la règle appliquée sera celle en vigueur au moment de la mise en recouvrement, c'est à dire à la date de l'avis d'imposition (ceal oblige l'Adm° à refaire tous les actes de procédure, sauf les actes en prescription acquis qui ne peuvent être recommencés).
- Règles de procédures précontentieuses :
Loi en vigueur à l'enregistrement de la demande.
- Demande de délai de paiement :
Loi en vigueur au moment de la mise en recouvrement.
Les dispositions nouvelles qui allongent le délai sont immédiatement applicables aux délais en cours, les dispositions législatives qui abrègeraient le délai de recours ne s'appliquent pas (ppe des droits acquis).
    b. La rétroactivité :
La non-rétroactivité n'est pas un ppe constitutionnel. Ce n'est un ppe à valeur constitutionnel que pour les mesures répressives.
La Loi fiscale est très souvent rétroactive.
- Différentes formes de rétroactivités :
    * la loi peut être ouvertement rétroactive (liée au fait générateur).
    * rétroactivité de circonstances :
         - loi de validation : acte par lequel le législateur déclare qu'un acte doit être considéré comme rétroactivement régulier.
         - loi interprétative : la rétroactivité est explicitement exprimée par le législateur.
- Limites de la rétroactivité :
    * l'Adm° ne pourra pas infliger de sanction aux contribuables en raison d'agissements antérieurs à la loi nouvelle, mais non punis par la loi ancienne. Seules peuvent rétroagir les lois prévoyant des sanctions plus douces.
    * la loi nouvelle ne peut pas préjudicier au contribuable ayant un droit acquis.
    * la rétroactivité doit être nécessaire à l'intérêt général.

                         2) Imposition dans l'espace.
Ex : personne non domiciliée en France, imposable sur le revenu de valeurs mobilières ou immobilières situées en France.

- Pour les impôts personnels et globaux type impôts sur le revenu : en ppe, critère du domicile fiscal (on ne prend pas en compte la localisation des biens et des revenus).

                   C. Sources règlementaires.
                        1) Règlements d'éxécution.
C'est règlements sont très nombreux, mais encore insuffisant pour permettre l'application de la règle fiscale aux cas particuliers.
C'est la même problème que les circulaires règlementaires.

                        2) La doctrine administrative.
Notion propre au droit fiscal : ensemble des commentaires que fait l'Adm° des textes fiscaux et des directives qu'elle adresse à ses agents relativement à l'interprétation et à l'application de ces textes.
Cela peut parfois induire le contribuable en erreur, qui croit pouvoir agir en fonction de tel renseignement de l'Adm° et qui peut se voir opposer une toute autre doctrine quelques années après.

                             a. Garanties contre les changements de doctrines de l'Adm°.
1. Enoncé de la garantie.
Falcultés en vertue de laquelle le contribuable a le droit de se prévaloir d'une interprétation de la loi fiscale admise de manière formelle par l'Adm°.
- Art L 80 A de la loi du 28/12/59 : il ne sera procédé à aucun réhaussement d'imposition antérieure si la cause du réhaussement poursuivi par l'Adm° est un différent sur l'interprétation d'un redevable de bonne foi du texte fiscal et si il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été à l'époque formellement admise par l'Adm°.
Quand le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'Adm° avait fait connaitre par ses instructions ou circulaires, et qu'elle n'avait pas rapporté à la date des opérations en cours, elle ne peut soutenir aucun réhaussement sur une interprétation différente.
- Art L 80 A al 1 : s'applique à l'occasion de réhaussements, redressements d'imposition antérieurs applicable aux compléments d'imposition venant s'ajouter à l'imposition initiale mise en recouvrement.

2. Champ d'application.
- Prélèvements de nature fiscale, mais pas les taxes parafiscales.
- Contentieux de l'imposition et pas de l'excès de pouvoir.
- Le contribuable ne peut jamais renoncer aux bénéfices de la loi fiscale, il doit être de bonne foi.

3. Modalités d'application.
L'interprétation doit être explicite et impérative, en particulier les réponses individuelles faites au contribuable.

                             b. Les rescrits.
Dans l'antiquité, c'étaient les réponses de l'Empereur aux questions adressées par les gouverneurs de provinces ou les particuliers sur les problèmes à résoudre et dont la portée était limitée à la personne qui avait posé la dite question.

Loi du 8 juillet 1987 :
- Art L 80 B : Extension de la garantie aux situations de fait. Applicable quand l'Adm° a formellement pris position :
    * qualification d'une activité pour déterniner l'imposition.
    * déduction.
- Garantie instituée par l'art L 64 B : relatif aux abus de droit. Ouverture à des droits d'enregistrement moins élevés, le législateur a voulu apporter des protections au contribuable qui consulte l'Adm°. La procédure de représentation de l'abus de droit est applicable quand le contribuable, préalablement à la conclusion d'un contrat ou d'une convention, a consulté par écrit l'Adm° centrale en lui fournissant tous les éléments utiles pour lui permettre d'apprécier la portés de cette organisation et quand l'Adm° n'a pas répondu dans un délai de 6 mois.
La demande du contribuable doit porter sur des conséquences fiscales de son montage juridique, elle doit être préalable à la signature du contrat ou de la convention.

              §2. Les sources internationales.
                   A. Règles générales.
                        1) Problème de la réciprocité.
- La règle de réciprocité n'est pas une condition de conformité des lois à la constitution.
- La méconnaissance par l'autorité étrangère des obligations de réciprocité : il n'appartient pas au juge adm d'apprécier si et à quelles conditions l'autre partie respecte le traité, c'est une question préjudicielle à renvoyer au ministère des affaires étrangères.
Cependant pour un certain nombre de traités l'appréciation de la réciprocité est difficile. En cas de non respect, procédure de manquement au traité de Rome.
CE 29 juin 1990 "GISTI" : le juge est compétent pour interpréter les dispositions ambigües d'une convention internationale.

                         2) Supériorité des conventions internationales sur la loi interne face à l'aggravation de la situation du contribuable.
Ppe général du droit fiscal international : quand les dispositions d'un traité risquent d'aggraver la situation du contribuable par rapport à sa situation en droit interne, c'est la loi interne qui prévaut : ppe de non aggravation.

                   B. Antériorité et prospérité de la norme interne par rapport à la règle internationale.
2 approches :
- on éxamine le traité.
- on éxamine le problème du droit dérivé européen.

                        1) Problème de l'application des traités.
                             a. Textes de droit interne antérieurs au traité.
Les traités l'emportent sur les lois, décrets et arrêtés antérieurs. Le texte de droit interne est considérés comme abrogé. Le juge judiciaire comme le juge adm sont compétents pour constater cette abrogation.

                             b. Textes de droit interne postérieurs au traité.
- Actes adm : compétence du juge adm pour constater l'illégalité d'un règlement ou d'un acte individuel en contradiction avec le traité.
- Le juge judiciaire en matière fiscale peut apprécier de l'illégalité des décisions règlementaires à la base de décisions individuelles.

Le C.Constit. a refusé d'éxaminer la conformité d'une loi aus dispositions d'un traité, car cela n'entre pas dans le contrôle de la constitutionnalité des lois (C.Constit 15/01/75 "IVG").
C.Cass 24 mai 1975 3Jacques Vabre": consacre la primauté du traité sur la loi postérieure.
CE 1er mars 1968 "Fabrique de semoule": continue à faire primer la loi nationale, il ne lui appartient pas de faire un contrôle de constitutionnalité.
CE 20 octobre 1989 "Nicolo": supprématie du traité sur les textes législatifs ou règlementaires.

                        2) Droit communautaire dérivé.
CE 24 septembre 1990 "Boisdet": extension au droit communautaire de la solution de Nicolo.
L'Etat est libre quand à la forme de la transposition d'une directive européenne.
CE 22 décembre 1978 "Cohn-Bendit": un contribuable ne peut pas invoquer directement les dispositions d'une directive pour contester une imposition.
CE 3 janvier 1989 "Alitalia": les règlements internes doivent être conformes aux dispositions d'une directive européenne, qu'ils soient postérieurs ou antérieurs. L'Adm° est tenue de mettre sa règlementation en conformité, il peut y avoir formulation d'une obligation quand les délais sont dépassés. L'Etat peut engager sa responsabilité pour non transposition des directives.

                   C. Problèmes posés par l'application de la CEDH.
Art 8 CEDH :
- toute personne a droit au respect de sa vie privée et familiale, cependant, l'Adm° a un pouvoir de perquisition à domicile.
- pas d'ingérence de l'autorité P, sauf si elle est prévue par la loi et nécessaire au bien-être économique du pays (restriction).
Art 1 du 1er protocole additionnel : toute personne physique ou morale a droit au respect de ses biens. Droits des Etats de mettre en vigueur les lois pour assurer le paiement de l'impôt ou autres contributions ou amendes.
Toutes personnes a droit à ce que sa cause soit éxaminée plubliquement et dans un délai raisonnable par un tribunal compétent et impartial, établi par la loi, qui décidera des contestations sur les droits ou obligations de caractère civil et du bien fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle.

La suppression d'avantages fiscaux est assimilée à la supression de droits patrimoniaux, donc de caractère civil (CEDH 15/02/93 "Funke contre France", CEDH 22/09/94 "Hentrich contre France", CEDH 22/01/94 "Bendenoung").
Ces arrêts ont relancé la question de l'application de cet art 1 en matière fiscale.

Avis du CE 30 mars 1995 "Meric":
Litige relatif au droit de préemptionqu'a l'Adm° fiscale en cas de sur-évaluation d'un immeuble pour échapper aux droits d'enregistrement. L'Adm° peut acheter l'immeuble au prix déclaré. Le contribuable avait dit que la sanction était disproportionnée (ingérence non justifiée dans le droit de propriété). Le droit de préemption est conforme aux dispositions de la convention, cependant obligation de motivation.

Avis  de section du CE du 30 mars 1995 :
L'art 6 de la CEDH sur les procés équitable n'est applicable qu'aux procédures contentieuses, quand sont en cause des punitions fiscales assimilables à des accusations pénales.
L'automaticité de la sanction peut aller à l'encontre de la présomption d'innocence.

         Section 2. La spécificité du droit fiscal.
Le droit fiscal est un droit spécifique, il a un objet propre : le rapport d'imposition.
Il appartient à la foi au droit privé et au droit P. Le cadre du droit fiscal est élaboré dans l'esprit du droit adm. On peut dire spécificité, mais pas autonomie du droit fiscal.


    Chap.2. Application de la règle fiscale par l'Adm°.
         Section 1. Organisation de l'Adm° fiscale.
              §1. L'Adm° fiscale "stricto sensus".
                   A. Services d'assiette et de contrôle.
Cette Adm° présente 2 aspect :
- l'harmonisation.
- la spécialisation.

                        1) Harmonisation.
- A l'échelon central, depuis 1948, avec la création de la DGI et la suppression des directives spécialisées.
- A l'échelon local, harmonisation progressive : implantation des centres d'impôts,ils ont une mission d'assiette et de contrôle pour tous les impôts, ils centralisent toute la documentation relative aux contribuables ce qui permet d'effectuer les recoupements.

                        2) Spécialisation.
Elle a rendu possible une programmation des contrôle. Il éxiste une directive des vérification nationales et internationales des entreprises les plus importantes de l'économie. Spécialisation par type de contrôle : direction nationale de vérification des situations fiscales (gros contribuables).

                   B. Services de recouvrement.
- Impôt par voie de rôle : services de la DGI, recouvrés par le comptable P du Trésor qui fait partie de la Comptabilité P.
- Autres impôts : recouvrés par des services comptables propres à la DGI.
- Droits de douane : recouvrés par les services propres à la direction des douanes.

              §2. Participation du contribuable à l'Adm° de l'impôt.
- La participation directe : il appartient au contribuable de déclarer ses bases d'imposition. Parfois, il déclare, il liquide, il verse spontanéement le montant de l'impôt (ex : TVA).
- La participation indirecte : le contribuable peut être représenté au sein de commission fiscale :
    * la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le CA : présidée par le magistrat du tribunal adm, elle comprend 2 fonctionnaires de l'Adm° fiscale et 3 représentants des contribuables. Cependant la catégories des contribuables salariés n'est pas représentée.
    * la commission départementale de conciliation : présidée par un magistrat du siège, elle comprend le directeur des services fiscaux, 3 fonctionnaires de la DGI, un notaire et 3 représentants des contribuables. Elle est compétente en matière de droits d'enregistrement, d'impôt sur la fortune, elle donne des avis en cas de litige entre l'Adm° fiscale et le contribuable dans ces 2 matières.
    * la commission communale des impôts : compétente en matière d'impôts directs locaux, présidée par le maire, elle comporte 6 à 8 membres désignés par le directeur des services fiscaux sur une liste de contribuables, ils vont siéger pendant la durée du conseil municipal (même mandat). Elle est compétente en cas de réclamation concernant les impôts directs locaux et sur les questions de fait.

         Section 2. Les contrôles fiscaux.
L'Adm° utilise 2 prérogative qui lui permettent d'apprécier les aptitudes et la sincérité des déclarations ou le caractère régulier d'une situation fiscale. Ces contrôles fiscaux devront s'accomoder de la protection des libertés des contribuables.
C.Constit. 29/12/83 : sur la perquisition fiscale, art 13 de la DDHC, perquisition fiscale pour les dépenses de l'Adm°, une contribution est indispensable. Elle doit être également répartie entre tous les contribuables en fonction de leurs capacités.

              §1. Les instruments du contrôle.
                   A. Les moyens d'investigation.
                        1) Le droit de communication.
Art L 81 du livre des procédures fiscales : droit reconnu à l'Adm° fiscale de recueillir des informations auprès de certaines personnes, organismes ou Adm° en vue d'effectuer des contrôle des déclarations d'un contribuable. Droit d'exploiter des informations qui lui sont fournies en éxécution d'une obligation légale.

                             a. Etendue de ce droit.
Il n'y a pas de droit de communication sans textes. seulement les textes sont très nombreux.
- personnes et organismes concernés :
    * auprès des entreprises privées : la catégorie la plus importante est celle des entreprises commerciales. Livres comptables, inventaires, tous livres et documents annexes.
Droit éxercé à l'initiative de l'adm° durant les 15 jours suivant le prononcé d'une décision de justice. Contrôle des pièces déposées aux greffes.
    * les professions libérales.
    * les professions qui fournissent des services décoratifs et architectaux.
- opposition éventuelle du secret professionnel : certains textes prévoient l'impossibilité d'opposer le secret professionnel à l'adm° fiscale. Cependant, l'interdiction d'opposer le secret professionnel va au delà des mentions du texte, c'est un ppe général non écrit qui rend inopposable à l'Adm° fiscale le secret professionnel. Il éxiste 2 exceptions :
    * la matière médicale : obligation du secret professionnel qui s'applique à toutes les personnes de l'ordre médical, art 378 du Code Pénal : interdiction aux membres des professions médicales de faire apparaitre sur leurs documents le nom de leurs clients. Donc ceci interdit aux intéressés, aux agents des professions médicales et des adm° hospitalières de fournir leur registre de police (décret de 1940) sur lequel est inscrit le nom de toutes les personnes admises dans l'établissement. Si le registre est communiqué, l'éxercice du droit de communication est irrégulier (les impositions supplémentaires qui en découlent seront annulées CE 24/11/86), extension de cette interdiction aux établissements paramédicaux (ex : établissement thermal).
Différence entre la C.Cass et le CE, ce dernier est plus vigilent. C.Cass 15/12/89 : elle n'a pas sanctionné la communication du registre de police au Fisc car ce n'était pas un violation du secret professionnel, il ne comportait aucun renseignement de nature médicale concernant le patient.
    * les statistiques de l'INSEE : art L 84 du livre des procédures fiscales prévoit que les renseignements individuels d'ordre économiques ou financiers recueillis au cours d'un enquête statistique ne pourront être utilisés à des fins de contrôle fiscal.

                             b. Exercice de ce droit.
Ce droit s'éxerce à la demande de l'Adm° sur l'initiative de l'Adm° fiscale. Il n'est assorti d'aucune formalité. Pas besoin d'avertir celui qui est contrôlé, cependant, il est recommandé de laisser un avis de passage.
C'est un droit que l'Adm° éxerce sur place, elle ne peut pas éxiger les déplacement des documents comptables. En ppe, pas de limitation dans le temps. Le refus de communication est sanctionné par une amende de 1000 Frcs et d'astreintes pour le nombre de jours de retard.

                        2) La demande de renseigements, d'éclairsissements et de justifications.
Art 10 du livre des procédures fiscales : l'Adm° des impôts contrôle les déclarations ainsi que les actes utilisés pour l'établissement d'impôt, et à cette fin, elle peut demander au contribuable tout renseigement, justifications ou éclairsissements relatifs aux déclarations souscrites ou aux actes déposés.
- demande de renseignements : droit de l'Adm° éxercé facilement car il n'y a pas pour le contribuable obligation de répondre à la demande.
- demande d'éclairsissement ou de justification : si le contribuable ne répond pas à la demande, alors sanction (taxation d'office).

                             a. Le champ d'application.
- pour demande d'éclairsissement : elle porte sur un point de la déclaration, elle provoque des explications de la part du contribuable.
- pour demande de justification : il faut apporter un commencement de preuve. Elle est d'un usage plus limité.

Ces 2 demandes éxistent seulement dans le cadre de l'impôt sur le revenu pour calculer l'imposition globale par rapport au revenu :
    * Les charges de la famille.
    * Les avoirs détenus à l'étranger.
    * Exercice du droit de justification quand elle a réuni tous les éléments permettant d'établir que le contribuable a des revenus supérieurs à ceux qu'il déclare.

                             b. Conditions d'application.
- objet de la demande.
- art 16 du livre de procédures fiscales.
- comparer les dépôts bancaires et le revenu déclaré. Mais l'écart peut s'expliquer par un emprunt ou la réalisation d'une partie du patrimoine donc le juge impose un écart important. L'Adm° fiscale peut demander les motifs du prêt, les modalités de remboursement et la date et le numéro de chèque de remboursement.
- la demande doit être précise et directe, indication d'un délai de réponse pas inférieur à 2 mois.
- on doit préciser qu'en cas de non réponse, le contribuable s'expose à la taxation d'office.
- dans sa rèponse, le contribuable peut demander un délai complémentaire que l'Adm° peut refuser (loi du 7 juillet 1987).

                        3) Les droits d'enquêtes et de perquisition.
                             a. Le droit d'enquête en matière de TVA.
L'Adm° recherche les manquements du contribuable :
- par convocation.
- sur place (avec un acis d'enquête à la personne recevant les enquêteurs).
Elles peut se faire présenter les factures, la comtabilité, les documents professionnels dans le cadre de la TVA.
Elle procède à la constatation matérielle des éléments d'exploitation, établissement d'un procés verbal consignant les manquements.
Les résultats de cette enquête ne sont pas directement utilisables par l'Adm°, il faut une vérification de la comptabilité.

                             b. Le droit de visite.
On parle de droit de visite pour désigner le droit de perquisition et de saisie de l'Adm° fiscale dans les locaux professionnels et privés.

1. Avant la loi du 29/12/84 :
L'Adm° fiscale n'avait le droit d'opérer de perquisition et de saisie qu'en matière de douane et de droits indirects.Sinon impossibilité d'éxercer ce droit. L'Adm° fiscale utilisait les dispositions de l'ordonnance de 1945 relative à la constatation et à la poursuite des infractions à la législation économique.
art 6 : les infractions à la législation économique pouvaient être constatées notemment par les agents de la DGI et ceux de la direction générales du commerce intérieur et des prix (direction générale de la concurrence et de la consommation).
art 15 : les agents pouvaient éxiger la communication et saisir les documents de toute nature propre à faciliter leur tâche de recherche.
art 16 : pour cela, les agents avaient un libre accès aux locaux professionnels et aux locaux privés. Mais seul pouvait y accéder l'agent spécialement habilité par le directeur général du commerce intérieur et des prix.
Loi du 29/12/77 : il fallait en plus une autorisation donnée dans une ordonnance du Pdt du TGI.
La DGI faisait mandater ses agents par le directeur du commerce intérieur et des prix, cela les habilite à pénétrer dans les locaux professionnels ou privés, afin de perquisitionner dans le cadre de la recherche d'infraction à la législation économique. Officiellement tous les agents habilités agissent au nom de la direction générale du commerce intérieur et des prix.
L'Adm° fiscale va donc être une Adm° séparée à l'égard de ses propres agents.
Elle va utiliser son droit de communication à l'égard de ses agents pour obtenir les renseignements contenus dans les documents saisis.
C'est un détournement de procédure.

Loi du 29/12/83 annulée par le C.Constit.

2. Depuis la loi du 29/12/84 :
    - Le champ d'application :
* concerne les contribuables qui se sont soustraits à l'établissement ou au paiement des impôts sur le revenu ou sur les bénéfices ou de la TVA.
Donc, ne concerne pas les contribuables qui perçoivent uniquement des salaires ou traitements.
* ce droit de perquisition doit permettre à l'Adm° fiscale de rechercher des infractions. Le contribuable doit être présumé coupable de certains agissements délictueux (présomption de fraude).
* lieu d'éxercice de ce droit de visite : en tout lieu où les pièces et documents sont susceptibles d'être détenus. Le juge autorise la visite par une ordonnance qui doit définir précisément le lieu de visite (C.Cass 15/12/88).
    - La mise en oeuvre du droit de visite :Intervention d'une autorité judiciaire. L'initiative et la pratique de ce droit sont administratives, mais l'éxercice de ce droit est soumis à une autorisation et à un contrôle judiciaire.
L'Adm° fiscale, quand elle a rassemblé les éléments qui lui permettent de présumer une fraude, devra saisir le Pdt du TGI qui devra vérifier de manière concrète que la demande d'autorisation est bien fondée (arrêt de la C.Cass). Cette demande doit comporter tous les éléments d'information en possession de l'Adm° fiscale de nature à justifier la visite.  Le Pdt autorisera ou non la visite dans une ordonnance qui n'est susceptible que d'un pourvoi en cassation non suspensif.
Le juge doit motiver sa décision par l'indication des éléments de fait et de droit qu'il a retenu et qui laissent supposer l'éxistence d'une fraude.
* la visite doit avoir lieu entre 6h et 21h sous le contrôle du juge  qui peut donner des instructions aux agents de la DGI et se rendre sur les lieux pour suspendre ou arrêter la visite.
* la visite se termine par un procés verbal et un inventaire de ce qui a été saisi. Impossibilité d'exploiter directement les documents saisis, il faut un éxamen d'ensemble.

La perquisition est un moyen exceptionnel de contrôle qui suppose des indices de fraude ou/et de délit.


                             c. Les contrôles particuliers en matière de contributions indirectes.
Les droits indirects sont rendus éxigibles par un fait générateur (circulation ou production). Le contrôle doit permettre d'apprécier la réalité matérielle de ces opérations.
Il faut attendre 1987 pour donner des garanties aux contribuables.
Possibilité du contrôle de jour ou de nuit dans des lieux P ou privés.
La recherche des infractions peut s'effectuer dans des locaux professionels et ceci sans formalités dans l'intervention des agents.
Les agents peuvent rechercher les infractions dans les locaux d'habitation.
Le législateur est intervenu : Loi du 30 décembre 1986, il faut une autorisation préalable du Président du TGI (sauf en cas de flagrance).

                   B. Les procédures de contrôle.
                        1) Contrôle sur pièces.
Il est, en général, fait à la suite d'un contrôle formel et préalable, de façon systématique sur l'ensemble des déclarations.
Examen qui ne porte pas sur l'éxactitude des données mais sur la manière dont elles sont indiquées. Intervient ensuite le contrôle sur pièce (contrôle éxhaustif), il se veut critique et global. On confronte les données de la déclaration avec l'ensemble des informations du centre des impôts.

                        2) Contrôles sur place.
Vérification de la comptabilité et de l'ensemble de la situation fiscale personnelle.

1. Vérification de la comptabilité : ensemble des opérations qui ont pour objet d'éxaminer sur place la comptabilité d'une entreprise et de la confronter à certaines données de fait ou matérielles afin de contrôler les déclarations souscrites et de faire les redressements nécessaires.
Elle peut être générales ou simple, limitée ou étendue.
    Champ d'application :
- Les contribuables concernés sont ceux qui sont astreints à la tenue d'une comptabilité (pas seulement de type commercial), même une petite comptabilité.
- Les documents soumis à cette vérification sont les livres comptables, toutes les pièces justificatives, les documents rendus obligatoires par le code général des impôts, et la comptabilité sur système informatique.
    Déroulement de la procédure :
Beaucoup de garanties des droits des contribuables.
Il faut un avis de vérification (art L 47 du LPF). Une vérification ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoie ou la remise d'un avis de vérification.
Cet avis doit contenir l'indication suivante : "le contribuable vérifié peut se faire assister d'un conseil" (sinon possibilité de la nullité de la procédure).
Cet avis doit être obligatoirement accompagné de la charte du contribuable vérifié. Cet avis doit être envoyé en temps utile afin que le contribuable puisse trouver un conseil.
    Lieu de vérification de comptabilité : (conséquence du CE 21/05/76). Garantie d'un débat oral et contradictoire.
    Conséquence de la vérification de comptabilité : Elle crée une situation qui comporte des garanties pour le contribuable :
- interdiction de vérification successive pendant la même période au regard du même impôt.
- l'agent doit indiquer au contribuable le montant des droits et pénalités résultant du redressement envisagé.
- l'Adm° F doit envoyer un avis d'absence de redressement si il n'y a pas de redressement, afin que le contribuable puisse savoir quand est la fin de la vérification.
              
2. Vérification appronfondie de la situation fiscale d'ensemble : pour l'impôt sur le revenu.
But : vérifier la sincérité des déclarations au regard du revenu global.
C'est un dérivé du droit de justification, le juge a admis qu'à l'occasion de la demande de justification, l'Adm° a le droit de faire une confrontation en ressources déclarées et dispositions employées.
Loi du 29 décembre 1977 : le législateur apporte des garanties au contribuable.
En 1986, un commissaire du gouvernement déclarait que commençait seulement à arriver le contentieux de la loi de 1977.
- Ppes de base :
    * ppe de l'indépendance de cette vérification à celle de la comptabilité. Cette vérification concerne le calcul de revenu global (aussi pour le contribuable non astreint à la tenue d'une comptabilité).
    * caractère non contraingnant de cette vérification. Le contribuable n'est pas légalement tenu de conserver ces documents (CE de 1984).
- Garanties reconnues au contribuable :
    * un avis de vérification préalable est envoyé en temps utile (vérification de la comptabilité).
    * donner au contribuable les résultats de cette vérification.
    * pas de nouveau redressement pendant la même période pour le même impôt.

3. Examen contradictoire de l'ensemble de la situation personnelle : l'Adm° peut vérifier la cohérence entre les revenus déclarés et la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie. Le vérificateur peut faire partie de la famille pendant un an .

              §2. Les suites du contrôle.
Il arrive que le contribuable n'est pas à être redressé, alors avis d'absence de redressement.
Si redressement, l'Adm° F éxerce son droit de reprise sous la forme de redressement contradictoire ou sous la forme d'une procédure particulière.
Possibilité d'un prononcé de sanction.

                   A. Le redressement contradictoire : procédure de droit commun.
                        1) Champ d'application.
Quand on constate une inéxactitude, ommission ou dissimulation dans les éléments servant de base au calcul de l'impôt.

                        2) Les modalités.
L'Adm° F adresse au contribuable une notification de redressement qui doit comporter des indications précises (période, impôt, droit de conseil, ...).
Prescription de 30 jours à la reception de cette notification pour faire parvenir son acceptation ou ses observations. Si désaccord, le contribuable peut saisir le supérieur hiérarchique ou la commission compétente. Tous les rapports que l'Adm° fait parvenir à la commission doivent être indiqués au contribuable. Possibilité de désaccord.
La commission donnera un avis qui portera seulement sur les questions de fait.

                   B. L'imposition d'office.
Elle consiste dans la détermination unilatérale des bases de l'imposition d'après les informations de l'Adm°.
Mesure à caractère de sanction.
La taxation d'office n'est pas l'évaluation d'office.

                   C. Procédures particulières.
- Redressement simplifié.
- Repression des abus de droit.
- Possibilité d'éxercer le droit de préemption en matière de droit d'enregistrement.

                   D. Les sanctions.
                        1) Sanctions fiscales.
Elles sont pécunières et prononcées par l'Adm° F.
Elles interviennent en absence de déclaration (ou tardive), en cas d'insuffisance de déclaration, ou en cas de défaut ou de retard de paiement.
Il faut y ajouter les intérêts moratoires (0,75% par mois).
1986 : unification des différentes sanctions.
Si mauvaise foi : majoration de 40%.
Si fraude : majoration de 80%.

Les sanctions doivent être motivées.
C.Constit 28/12/90 :les sanctions doivent se voirs appliquer les dispositions de l'art 8 de la DDH (ppe de légalité des peines et des délits, ppe de nécessité des peines, non rétroactivité de la loi plus sévère, ppe du respect du droit de la défense).

                        2) Sanctions pénales.
Possibilité d'emprisonement. Le Ministère P ne peut pas se saisir d'office, l'Adm° F doit déposer une plainte quisera déposée après consultation de la commission des infractions fiscales.
Pour les droits indirects et les droits de douanes, l'Adm° instruit et défend.


FIN.